三、財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)向抽樣審計(jì)方法提出了新的挑戰(zhàn)
抽樣審計(jì)方法的應(yīng)用適應(yīng)了當(dāng)時(shí)審計(jì)目的和其他因素的變化，極大地提高了審計(jì)效率，推動(dòng)了審計(jì)工作的迅猛發(fā)展，
談審計(jì)手段的發(fā)展（二）
。但在本世紀(jì)20年代末期爆發(fā)的世界性經(jīng)濟(jì)危機(jī)不僅使資本主義經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了巨大混亂，同時(shí)也對(duì)審計(jì)工作提出了新的要求。世界性經(jīng)濟(jì)危機(jī)嚴(yán)重破壞了資本主義正常經(jīng)濟(jì)秩序，企業(yè)大量倒閉，造成了信用制度的崩潰和大量股票持有者破產(chǎn)，即使資產(chǎn)負(fù)債表反映財(cái)務(wù)狀況良好的一些企業(yè)也未能逃脫破產(chǎn)的噩運(yùn)。這種現(xiàn)象使有關(guān)人士注意到:單憑資產(chǎn)負(fù)債表無(wú)法反映出企業(yè)真實(shí)的應(yīng)變能力，因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表只是一種靜態(tài)表報(bào)，表中項(xiàng)目余額僅僅反映了一定時(shí)點(diǎn)上企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債狀況，而無(wú)法反映企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和獲利能力。因此，單純依靠資產(chǎn)負(fù)債表所披露的企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)狀況的信息，股東和債權(quán)人已無(wú)法對(duì)企業(yè)獲利能力和償債能力作出準(zhǔn)確判斷。這樣，社會(huì)開(kāi)始要求企業(yè)不僅僅公開(kāi)資產(chǎn)負(fù)債表，還必須公開(kāi)反映在一定時(shí)間內(nèi)經(jīng)營(yíng)情況和經(jīng)營(yíng)成果的財(cái)務(wù)表報(bào)，特別是損益表，以使股東和債權(quán)人從動(dòng)態(tài)上了解企業(yè)收益形成和分配情況，并能據(jù)此準(zhǔn)確地判斷企業(yè)的獲利能力和償債能力。為保證這些財(cái)務(wù)表報(bào)的真實(shí)、正確，并符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，更需要由獨(dú)立的、客觀公正的審計(jì)人員予以審查驗(yàn)證。這樣，資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)又發(fā)展為以損益表為主的、包括資產(chǎn)負(fù)債表在內(nèi)的財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)。
財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)的出現(xiàn)，使審計(jì)工作發(fā)生了一系列的變化。首先，審計(jì)目的有所變化，不僅在于查證財(cái)務(wù)表報(bào)是否真實(shí)、正確，更重要的還在于證實(shí)財(cái)務(wù)表報(bào)以及相應(yīng)的會(huì)計(jì)記錄是否依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求公允地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果;其次，審計(jì)目的轉(zhuǎn)變也擴(kuò)展了審計(jì)范圍。審計(jì)人員不僅要審查有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表中項(xiàng)目的結(jié)存情況，還要進(jìn)一步檢查大量的與損益表有關(guān)的成本、費(fèi)用、收入等日常的業(yè)務(wù)活動(dòng);再次，人們開(kāi)始認(rèn)識(shí)到明確審計(jì)人員對(duì)保證財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)可信性的社會(huì)責(zé)任，對(duì)于保障財(cái)務(wù)表報(bào)證實(shí)性和公允性重要意義，并提高法律規(guī)定了審計(jì)人員在審查財(cái)務(wù)表報(bào)方面的法律責(zé)任，審計(jì)人員社會(huì)責(zé)任得到了明確和加強(qiáng)。與財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)的這些變化相比，傳統(tǒng)的審計(jì)方法因其固有缺陷而顯得不能適應(yīng)財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)的要求了:第一，當(dāng)時(shí)所采用的抽樣審計(jì)是按經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷和抽樣，即審計(jì)人員主要是根據(jù)自己的經(jīng)驗(yàn)選定樣本的范圍和重點(diǎn)。由于審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)不同，素質(zhì)不一，隨意性大，因而難以準(zhǔn)確地選擇抽樣范圍和重點(diǎn)，這就可能因?qū)徲?jì)人員的判斷失誤而遺漏重大事項(xiàng)，產(chǎn)生審計(jì)人員無(wú)法對(duì)財(cái)務(wù)表報(bào)作出準(zhǔn)確評(píng)價(jià)的風(fēng)險(xiǎn)。第二，在抽樣數(shù)量和樣本選擇的盲目性，使審計(jì)人員不能令人信服地解釋抽樣審計(jì)的結(jié)果，也無(wú)法用這一結(jié)果來(lái)正確判斷財(cái)務(wù)表報(bào)的總體特征，從而使審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)表報(bào)的評(píng)價(jià)難以自圓其說(shuō)。第三，判斷抽樣著重于對(duì)結(jié)果的檢查，而忽視了對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的檢查，從而無(wú)法發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的舞弊行為，物別是當(dāng)這種舞弊行為直接影響到財(cái)務(wù)表報(bào)的真實(shí)準(zhǔn)確性時(shí)，這種失察可能使審計(jì)人員承擔(dān)極大的風(fēng)險(xiǎn)，
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《談審計(jì)手段的發(fā)展（二）》(http://clearvueentertainment.com)。由于抽樣審計(jì)方法的這些缺陷在財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)中的充分暴露，遭到了人們的普遍非難，從而影響了審計(jì)工作的社會(huì)聲譽(yù)。
四、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)奠定了抽樣審計(jì)技術(shù)的基礎(chǔ)
盡管審計(jì)環(huán)境的變化向抽樣審計(jì)方法提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，但也為抽樣審計(jì)技術(shù)的改善提供了良好的契機(jī)。審計(jì)人員重新審視了抽樣技術(shù)在審計(jì)中應(yīng)用的合理性。他們認(rèn)識(shí)到現(xiàn)行的抽樣審計(jì)方法只是憑借審計(jì)人員的主觀判斷和實(shí)際經(jīng)驗(yàn)對(duì)財(cái)力表報(bào)中的重大事項(xiàng)進(jìn)行審查，而忽視了大量的業(yè)務(wù)活動(dòng)，無(wú)法發(fā)現(xiàn)和揭示企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的、對(duì)財(cái)務(wù)表報(bào)真實(shí)性和公允性有重大影響的舞弊行為和技術(shù)性錯(cuò)誤，因而難以對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)表報(bào)作出準(zhǔn)確的判斷和評(píng)價(jià)。但是，龐大的企業(yè)規(guī)模和繁多的業(yè)務(wù)活動(dòng)，致使審計(jì)工作難以回到詳細(xì)審計(jì)方式，而只能在抽樣審計(jì)方法本身尋求改進(jìn)。從此，審計(jì)人員開(kāi)始了改革抽樣審計(jì)方法的探索。
經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的嘗試和實(shí)踐，審計(jì)人員逐漸認(rèn)識(shí)到，企業(yè)資產(chǎn)的安全與否、會(huì)計(jì)資料的正確與否和發(fā)生錯(cuò)弊的多少與企業(yè)內(nèi)部控制有著密切的關(guān)系:企業(yè)內(nèi)部控制健全有效，企業(yè)資產(chǎn)就比較安全，會(huì)計(jì)資料也比較正確，各種舞弊和技術(shù)性錯(cuò)誤發(fā)生的可能性就比較低;反之，如果企業(yè)內(nèi)部控制薄弱、存在重大缺陷，資產(chǎn)流失就比較多，各種舞弊和技術(shù)性錯(cuò)誤的發(fā)生就比較頻繁，會(huì)計(jì)資料的準(zhǔn)確性也比較低。其后，審計(jì)人員進(jìn)一步認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制與抽樣審計(jì)方法之間的關(guān)系:如果企業(yè)內(nèi)部控制健全有效，其資產(chǎn)安全性和會(huì)計(jì)資料準(zhǔn)確性就高，發(fā)生的錯(cuò)弊就比較少，抽樣審計(jì)結(jié)果的代表性就強(qiáng)，據(jù)此所作的總體性評(píng)價(jià)也就比較有把握;反之，抽樣審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性也大大降低。這是一個(gè)極有意義的發(fā)現(xiàn)，由此產(chǎn)生了從評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制入手，根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果確定審計(jì)抽樣的范圍、重點(diǎn)及方法的新思路，并開(kāi)始在財(cái)務(wù)表報(bào)審計(jì)中得到了應(yīng)用。由于健全完善的內(nèi)部控制能夠排除各種偶然因素對(duì)財(cái)務(wù)信息的影響，防止和及時(shí)發(fā)現(xiàn)舞弊行為或技術(shù)性錯(cuò)誤，使各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的發(fā)生和財(cái)務(wù)信息的產(chǎn)生建立在可靠的基礎(chǔ)上，從而為抽樣審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用創(chuàng)造條件，保證了抽樣樣本對(duì)總體的代表性。這就為保證抽樣質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了有效手段。
在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)基礎(chǔ)上抽取樣本進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審計(jì)，將審計(jì)導(dǎo)向由經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)資料轉(zhuǎn)換為內(nèi)部控制系統(tǒng)，從根本上引發(fā)了審計(jì)方法、程序以至審計(jì)觀念和實(shí)踐的全方位改變，而被視為傳統(tǒng)審計(jì)發(fā)展為現(xiàn)代審計(jì)的重要標(biāo)志。當(dāng)前我國(guó)審計(jì)工作面臨的挑戰(zhàn)——審計(jì)任務(wù)越來(lái)越重和審計(jì)資源相對(duì)不足的矛盾日益突出，但目前采用的詳細(xì)審計(jì)或抽樣審計(jì)方式，卻難以在確保審計(jì)質(zhì)量的前提下降低審計(jì)負(fù)荷，這正是西方當(dāng)初探索內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法的動(dòng)因;而國(guó)外實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)基礎(chǔ)審計(jì)所取得的成效——提高審計(jì)效率、保證審計(jì)質(zhì)量和有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理，則正是我們今天迫切希望達(dá)到的目標(biāo)。因此，在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)基礎(chǔ)上進(jìn)行抽樣審計(jì)，指明了中國(guó)審計(jì)發(fā)展的必然方向。